一、內(nèi)部控制的發(fā)展

    內(nèi)部控制是從內(nèi)部牽制發(fā)展而來的，至今為止，大致經(jīng)歷了五個(gè)階段，即內(nèi)部牽制階段、內(nèi)部控制階段、管理控制和會(huì)計(jì)控制階段、內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)階段、一體化結(jié)構(gòu)階段。

　  (一)內(nèi)部牽制階段: L.R.Dicksee最早于1905年提出內(nèi)部牽制這個(gè)概念。

    (二)內(nèi)部控制階段: 1947年，AICPA(美國執(zhí)業(yè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì))下屬審計(jì)程序委員會(huì)在其《審計(jì)準(zhǔn)則暫行公告》中第一次提出了內(nèi)部控制概念。

    (三)管理控制和會(huì)計(jì)控制階段:  1958年，AICPA發(fā)布的第29號(hào)《審計(jì)程序公告》指出：“內(nèi)部控制，從廣義上包括既有會(huì)計(jì)又有管理特征的控制……”。

    (四)內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)階段: 1988年，審計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)發(fā)布第55號(hào)《審計(jì)準(zhǔn)則公告中正式提出“內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)”這一概念，該公告自1990年1月起取代第1號(hào)《審計(jì)準(zhǔn)則公告》中的相關(guān)內(nèi)容，也就是說，自1990年1月起，由內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)取代內(nèi)部管理控制和內(nèi)部會(huì)計(jì)控制，包括控制環(huán)境、會(huì)計(jì)系統(tǒng)及控制程序三個(gè)部分。

    (五)一體化結(jié)構(gòu)階段:  COSO于1992年提出了題為“內(nèi)部控制——一體化結(jié)構(gòu)”的研究報(bào)告，這就是著名的COSO報(bào)告。

按照COSO （Committee Of Sponsoring Organizations Of The Treadway Commission）委員會(huì)在《內(nèi)部控制--整體框架》中提出的理論，內(nèi)部控制是由企業(yè)董事會(huì)、經(jīng)理階層和其他員工實(shí)施的，為營運(yùn)的效率效果、財(cái)務(wù)報(bào)告的可靠性、相關(guān)法令的遵循性等目標(biāo)的達(dá)成而提供合理保證的過程。其具體構(gòu)成要素包括控制環(huán)境、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、控制活動(dòng)、信息和溝通和監(jiān)督。

    二、內(nèi)部控制制度的必要性

    企業(yè)內(nèi)部控制制度劃分為內(nèi)部管理控制制度與內(nèi)部會(huì)計(jì)控制制度兩大類。內(nèi)部管理控制制度是指那些對(duì)會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)、會(huì)計(jì)記錄和會(huì)計(jì)報(bào)表的可靠性沒有直接影響的內(nèi)部控制。例如，企業(yè)單位的內(nèi)部人事管理、技術(shù)管理、質(zhì)量管理、客戶管理、辦公自動(dòng)化管理等，就屬于內(nèi)部管理控制。內(nèi)部會(huì)計(jì)控制制度是指那些對(duì)會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)、會(huì)計(jì)記錄和會(huì)計(jì)報(bào)表的可靠性有直接影響的內(nèi)部控制。例如，由無權(quán)經(jīng)管現(xiàn)金和簽發(fā)支票的第三者每月編制銀行存款調(diào)節(jié)表，就是一種內(nèi)部會(huì)計(jì)控制，通過這種控制，可提高現(xiàn)金交易的會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)、會(huì)計(jì)記錄和會(huì)計(jì)報(bào)表的可靠性。企業(yè)單位制定內(nèi)部控制制度的基本目的在于：保證組織機(jī)構(gòu)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的正常運(yùn)轉(zhuǎn)，保護(hù)企業(yè)資產(chǎn)的安全、完整與有效運(yùn)用，提高經(jīng)濟(jì)核算(包括會(huì)計(jì)核算、統(tǒng)計(jì)核算和業(yè)務(wù)核算)的正確性與可靠性，推動(dòng)與考核企業(yè)單位各項(xiàng)方針、政策的貫徹執(zhí)行，評(píng)價(jià)企業(yè)的經(jīng)濟(jì)效益，提高企業(yè)經(jīng)營管理水平，規(guī)避企業(yè)經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)。尤其需要指出的是，企業(yè)信息管理系統(tǒng)已經(jīng)普及，但計(jì)算機(jī)信息失控、破壞情況日趨嚴(yán)重，從而造成責(zé)任不明、相互推卸等問題，其關(guān)鍵在于計(jì)算機(jī)核算軟件存在著密碼缺乏牽制性，常用的密碼設(shè)置方法已不適應(yīng)信息管理系統(tǒng)的管理和發(fā)展，所以新一代的信息管理系統(tǒng)須進(jìn)一步提高數(shù)據(jù)的保密程度，安全程度, 避免信息泄漏及對(duì)實(shí)體信息破壞。內(nèi)部控制貫穿于企業(yè)經(jīng)營管理活動(dòng)的各個(gè)環(huán)節(jié)，只要企業(yè)存在經(jīng)濟(jì)活動(dòng)和經(jīng)營管理，就需要加強(qiáng)內(nèi)部控制，建立相應(yīng)的內(nèi)部控制制度。

    三、建立和評(píng)價(jià)內(nèi)部控制制度的基本原則

    （1）要起到既有防錯(cuò)防弊，又有促進(jìn)經(jīng)營管理效果的作用；

    （2）要起到事前預(yù)防和能在事中或事后及時(shí)發(fā)現(xiàn)工作漏洞的作用，要將內(nèi)控制度貫徹到每一個(gè)流程環(huán)節(jié)當(dāng)中去；

    （3）要在認(rèn)真總結(jié)、科學(xué)分析的基礎(chǔ)上，設(shè)計(jì)手續(xù)安全、業(yè)務(wù)分工合理的制約方法,切忌過于繁瑣；

    （4）要根據(jù)情況的變化和出現(xiàn)的問題(計(jì)算機(jī)信息管理)對(duì)相應(yīng)的內(nèi)部控制制度做出及時(shí)修正或建立新的內(nèi)部控制制度。

    四、按照上述理論要構(gòu)建具有良好績效的內(nèi)部控制體系可以從以下幾個(gè)方面入手

    （1）不斷完善企業(yè)的控制環(huán)境

    任何企業(yè)的控制活動(dòng)都存在于一定的控制環(huán)境之中。所謂控制環(huán)境，是指對(duì)建立、加強(qiáng)或削弱特定政策、程序及其效率產(chǎn)生影響的各種因素，主要是指重大影響因素。控制環(huán)境的好壞直接影響到企業(yè)內(nèi)部控制的貫徹和執(zhí)行以及企業(yè)經(jīng)營目標(biāo)及整體戰(zhàn)略目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)，加強(qiáng)和完善企業(yè)內(nèi)部控制，首先應(yīng)注意企業(yè)內(nèi)部控制環(huán)境的建設(shè)。控制環(huán)境是一種氛圍，其主要內(nèi)容包括經(jīng)營管理的觀念、方式和風(fēng)格；組織結(jié)構(gòu)；董事會(huì)；授權(quán)和分配責(zé)任的方法；管理控制方法；內(nèi)部審計(jì)；人力資源管理政策和實(shí)務(wù)；外部環(huán)境的影響等。

    （2）進(jìn)行全面的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估

    面臨企業(yè)內(nèi)外環(huán)境的日益復(fù)雜化，以及企業(yè)間競(jìng)爭的日益激烈，企業(yè)經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)不斷提高，如何辨別、分析防范和控制經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)，已成為企業(yè)內(nèi)部控制制度的重要內(nèi)容之一。

    一般來說，企業(yè)的風(fēng)險(xiǎn)管理就是按公司既定的經(jīng)營戰(zhàn)略，利用各種風(fēng)險(xiǎn)分析技術(shù)，找出業(yè)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)，并采取恰當(dāng)?shù)姆椒ń档惋L(fēng)險(xiǎn)。企業(yè)的風(fēng)險(xiǎn)管理要以預(yù)防為主，即通過增加、補(bǔ)充或規(guī)范各內(nèi)部控制環(huán)節(jié)來減輕可能面臨的風(fēng)險(xiǎn)；其次，要建立內(nèi)部監(jiān)督機(jī)構(gòu)對(duì)企業(yè)高風(fēng)險(xiǎn)區(qū)域經(jīng)常進(jìn)行檢查，及時(shí)發(fā)現(xiàn)已存在的或潛在的風(fēng)險(xiǎn)；最后，要善于轉(zhuǎn)嫁風(fēng)險(xiǎn)，如購買保險(xiǎn)、采取各種不同的結(jié)算手段等。總之，企業(yè)的風(fēng)險(xiǎn)管理必須貫穿并滲透于企業(yè)控制的全過程。在實(shí)施計(jì)算機(jī)信息化管理后,可增加專門的風(fēng)險(xiǎn)管理模塊,通過計(jì)算機(jī)處理后得出各種有效數(shù)據(jù)為經(jīng)營決策提供參考，使經(jīng)營決策更加科學(xué)化。例如：在銷售業(yè)務(wù)計(jì)算機(jī)軟件管理系統(tǒng)中可以設(shè)立專門的信用管理模塊，對(duì)公司的所有客戶進(jìn)行科學(xué)的信用等級(jí)評(píng)估，然后根據(jù)評(píng)估結(jié)果給予適當(dāng)?shù)男庞妙~度和帳期，并且對(duì)于每個(gè)客戶的信用情況進(jìn)行動(dòng)態(tài)監(jiān)控，如有異常情況馬上預(yù)警，并采取相關(guān)措施，這樣可以對(duì)客戶有一個(gè)相對(duì)客觀的評(píng)價(jià)，規(guī)避了一定的風(fēng)險(xiǎn)。

    （3） 設(shè)立良好的控制活動(dòng)

    控制活動(dòng)是確保管理階層的指令得以實(shí)現(xiàn)的前提條件。控制活動(dòng)出現(xiàn)在整個(gè)企業(yè)內(nèi)的各個(gè)階層與各種職能部門，涉及的控制對(duì)象包括人、財(cái)、物、產(chǎn)、供、銷等各方面。

    1、明確規(guī)定處理各種經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的職責(zé)分工和程序方法。企業(yè)要健全和強(qiáng)化內(nèi)部組織機(jī)構(gòu)，它是企業(yè)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)進(jìn)行計(jì)劃、指揮和控制的組織基礎(chǔ)，其核心問題是合理的職責(zé)分工。在一般情況下，處理每項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的全過程，或者在全過程的某幾個(gè)重要環(huán)節(jié)都規(guī)定要由兩個(gè)部門或兩個(gè)以上部門、兩名或兩名以上工作人員分工負(fù)責(zé)，起到相互控制的作用。如匯出一筆采購貨款，規(guī)定要由采購經(jīng)辦人填寫請(qǐng)款單，供應(yīng)計(jì)劃員(或供應(yīng)部門負(fù)責(zé)人)審查請(qǐng)款數(shù)額、內(nèi)容及收款單位是否符合合同和計(jì)劃，會(huì)計(jì)員審核請(qǐng)款單的內(nèi)容并核對(duì)采購預(yù)算后編制付款憑證，最后由出納員憑手續(xù)完整的付款憑證辦理匯款結(jié)算(出納員開出匯款結(jié)算憑證，還要通過會(huì)計(jì)員審核)，前后須經(jīng)四人分工負(fù)責(zé)處理。而采購匯款的報(bào)帳業(yè)務(wù)，則規(guī)定要經(jīng)過采購經(jīng)辦人填寫報(bào)帳單，貨物提運(yùn)人員提貨，倉庫保管員驗(yàn)收數(shù)量，質(zhì)檢員驗(yàn)收質(zhì)量，以及會(huì)計(jì)員審核發(fā)票、帳單及驗(yàn)收憑證，編制轉(zhuǎn)帳憑證報(bào)銷。在實(shí)現(xiàn)計(jì)算機(jī)信息化管理后首先要完善企業(yè)內(nèi)部的組織結(jié)構(gòu)，根據(jù)各個(gè)不同部門的只職能授予相應(yīng)的權(quán)利，然后根據(jù)各自的職能在計(jì)算機(jī)系統(tǒng)中完成相應(yīng)的操作。

    2、明確資產(chǎn)記錄與保管的分工。規(guī)定管錢、管物、管帳人員的相互制約關(guān)系，旨在保護(hù)資產(chǎn)的安全完整。如出納員不得兼管稽核、會(huì)計(jì)檔案保管和收入、費(fèi)用、債權(quán)債務(wù)帳目的登記工作；銀行票據(jù)的簽發(fā)印鑒，必須有兩人分別掌管；向銀行提取較大數(shù)額現(xiàn)金時(shí)，必須由兩人以上，對(duì)領(lǐng)款、點(diǎn)驗(yàn)安全入庫的全過程共同負(fù)責(zé)；倉庫材料明細(xì)帳要設(shè)專人稽核或另設(shè)記帳員記帳；管錢、管物、管帳人員因故離開工作崗位或調(diào)動(dòng)工作時(shí)，規(guī)定要由主管領(lǐng)導(dǎo)指定專人代理或接替，并監(jiān)督辦理必要的交接手續(xù)或正式移交清單。另外，現(xiàn)金收付的復(fù)核制，物資收發(fā)的復(fù)秤制、復(fù)點(diǎn)制等，也都是防錯(cuò)防弊的內(nèi)部控制制度。在實(shí)現(xiàn)計(jì)算機(jī)信息化管理以后在財(cái)務(wù)工作中一定范圍的授權(quán)顯得更加重要，對(duì)出納、制單、復(fù)核等人員的授權(quán)必須明確，必須防止幾項(xiàng)業(yè)務(wù)一人挑的做法。

    3、明確規(guī)定保證會(huì)計(jì)憑證和會(huì)計(jì)記錄的完整性和正確性要求。如對(duì)各種自制原始憑證，在格式、份數(shù)、編號(hào)、傳遞程序、各聯(lián)的用途、有關(guān)領(lǐng)導(dǎo)和經(jīng)辦人簽章、明細(xì)數(shù)合計(jì)數(shù)及大小寫數(shù)字一致等方面做出規(guī)定；對(duì)各種帳簿記錄，要求帳證的一致或保持一定統(tǒng)馭關(guān)系的規(guī)定；還有會(huì)計(jì)核算中規(guī)定的雙線核對(duì)、余額明細(xì)核對(duì)、各種報(bào)表相關(guān)數(shù)字核對(duì)，以及由此而規(guī)定的內(nèi)部稽核制度等，在實(shí)現(xiàn)了財(cái)務(wù)電算化以后一般認(rèn)為明細(xì)帳由會(huì)計(jì)憑證匯總而來，總帳由明細(xì)帳匯總而來，所以一定是帳證相符、帳帳相符的，但在實(shí)際工作中時(shí)有發(fā)生明細(xì)帳與總帳不符的情況，所以必須要由專人進(jìn)行核對(duì)。

    4、明確規(guī)定建立財(cái)產(chǎn)清查盤點(diǎn)制度。如為了保證財(cái)產(chǎn)物資的安全和完整，除規(guī)定物資保管員對(duì)每項(xiàng)物資進(jìn)行收付后，都要實(shí)行永續(xù)盤存辦法核對(duì)庫存帳實(shí)外，還要規(guī)定財(cái)產(chǎn)物資的局部清查和全面清查制度，以保證帳卡物相符或及時(shí)處理發(fā)生的差錯(cuò)。又如現(xiàn)金出納員除規(guī)定每日下班前要結(jié)帳清點(diǎn)庫存現(xiàn)金，遇有差錯(cuò)要及時(shí)報(bào)告外，會(huì)計(jì)主管人員還有經(jīng)常檢查出納員工作，定期或不定期檢查庫存現(xiàn)金及金庫管理情況的責(zé)任。隨著科學(xué)技術(shù)的進(jìn)步和計(jì)算計(jì)應(yīng)用水平的不斷提高有的倉庫管理已經(jīng)可以做到計(jì)算機(jī)自動(dòng)分派存儲(chǔ)貨位，還有了專門的存貨盤點(diǎn)模塊，所以我們可根據(jù)各企業(yè)的實(shí)際情況制定存貨管理的內(nèi)控制度，以便對(duì)財(cái)產(chǎn)進(jìn)行動(dòng)態(tài)的管理。